Polskie prawo podatkowe przewiduje opodatkowanie czynności cywilnoprawnych („PCC”), wyczerpująco wymienionych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych (m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy, ustanowienie hipoteki, umowy spółki, akty założycielskie, statuty). Jednocześnie ta sama ustawa przewiduje, że niektóre czynności cywilnoprawne nie podlegają opodatkowaniu PCC. Do takich czynności zaliczane są m.in. czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.
Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych („ustawa PCC”) nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. Przepis ten, ze względu na brak szczegółowego i precyzyjnego określenia jego zakresu, nie jest jednolicie rozumiany. Zasadniczym problemem jest wyznaczenie, w drodze interpretacji tego przepisu, zakresu zastosowania inkorporowanej w nim normy prawnej. W praktyce sprowadza się to do trudności w określeniu, które z czynności cywilnoprawnych są czynnościami „w sprawach” nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia, a które takimi nie są.
W orzecznictwie sądowo-administracyjnym identyfikuje się dwa zasadnicze podejścia do wykładni art. 2 pkt 1 lit. f ustawy PCC.
Zgodnie z pierwszym podejściem, przepis ten może być rozumiany w ten sposób, że przywoływane wyłączenie dotyczy jedynie czynności cywilnoprawnych, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w ustawach regulujących szczególną materię, jak np. ustawa o działalności leczniczej (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 30 listopada 2016 r., I SA/Go 341/16, orzeczenie nieprawomocne). Czynności takie uznaje się za bezpośrednio związane ze sprawami nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia, objęte analizowanym wyłączeniem, w przeciwieństwie do czynności tylko pośrednio związanych z tymi sprawami, podlegających opodatkowaniu PCC. Pogląd ten reprezentuje „wąskie” podejście do interpretacji przepisu przewidującego wyłączenie. Przy tej koncepcji, taka czynność jak akt założycielski lub umowa spółki z o.o. – przyszłego podmiotu leczniczego, czy też umowa pożyczki, z której środki przeznaczone zostaną na funkcjonowania szpitala, nie jest czynnością wyłączoną z opodatkowania PCC, ponieważ spraw zdrowia dotyczy jedynie pośrednio.
Zgodnie natomiast z drugim podejściem, które można nazwać podejściem „szerokim”, art. 2 pkt 1 lit. f ustawy PCC nie przewiduje podziału czynności na bezpośrednio lub pośrednio dotyczące określonych w nim przedmiotów – spraw nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. W myśl tego poglądu, wyprowadzanie z analizowanego przepisu takiego warunku nie może być uznane za prawidłowe z punktu widzenia literalnej wykładni. Pojęcie „w sprawach” należałoby zatem rozumieć szeroko. Znaczeniowo „sprawa” definiowana jest jako „zespół czynności, które są przedmiotem czyjegoś zainteresowania”. Synonimicznie „w sprawie” oznacza: „co do”, „odnośnie do”, „w celu”. Nie powinno się przyjmować, że sam zwrot „w sprawach” zawiera już w sobie jakąś równoważność pojęcia „bezpośrednio”. Na sprawę składa się szereg, zespół czynności, z których poszczególne czynności dotyczą szeroko rozumianego zakresu (nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia). Z powyższego nie powinno się wywodzić twierdzenia, jakoby zwrot „w sprawie” mógł być rozumiany tak samo, jak zwrot „bezpośrednio w sprawie”, a tym samym zwrot „czynność w sprawie” nie powinien być rozumiany tak, że czynność jest czynnością „w sprawie” tylko wówczas, gdy niejako dotyka tej sprawy w sposób bezpośredni, czy też, gdy już sama w sobie jest nie tylko czynnością, ale i tą sprawą (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 03 października 2014 r., III SA/Wa 773/14, orzeczenie nieprawomocne, oraz w wyroku z dnia 03 czerwca 2015 r., III SA/Wa 3349/14, orzeczenie nieprawomocne; tak również Wojewódki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 20 czerwca 2013 r., I SA/Kr 524/13, orzeczenie prawomocne). W myśl tego poglądu taka czynność jak umowa pożyczki, z której pozyskane środki przeznaczone zostaną na finansowanie bieżących potrzeb szpitala, będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania PCC.
Maciej Nowakowski, radca prawny i doradca podatkowy, Szczecin, dnia 15 kwietnia 2017 r.